• šéfredaktor

Praktické komplikace při zavádění stravovacího paušálu do praxe

Od letošního 1. ledna mají zaměstnavatelé možnost přispívat na stravování svým zaměstnancům dalším možným způsobem. Vedle papírových nebo elektronických stravenek, dovozu jídla do zaměstnání „na fakturu“ nebo prostřednictvím zaměstnanecké závodní kantýny byla zavedena možnost přispívat zaměstnancům na stravování i peněžním příspěvkem, tzv. paušálem. První měsíc jeho zavádění do praxe ale poukázal na řadu praktických komplikací.


Možnost přispívat zaměstnancům na stravování i peněžním příspěvkem byla během legislativního procesu opakovaně označována za jednoduchou co do zavedení, administrativně nenáročnou a rovnocennou dosavadním stravenkám nebo příspěvku na závodní stravování. Již v prvním měsíci fungování takzvaného paušálu se ale ukázala řada komplikací. V rozboru níže předpokládám zaměstnance, který nedosahuje výše příjmu pro tzv. strop na pojistné na sociální zabezpečení, a zaměstnavatele, který dosahuje daňového zisku. Zároveň se zabývám pouze soukromou sférou, protože omezení pro možnost poskytovat paušál jsou ve veřejné sféře mnohem striktnější a řídí se nejen daňovými zákony, ale i dalšími předpisy, jako jsou zákony o rozpočtových pravidlech nebo vyhláška o FKSP.


Opačný způsob nastavení stravenek a paušálu Pro porovnání rozdílů při zavádění stravovacího paušálu jsem zvolil jednu z nejčastějších forem dosavadního nepeněžitého

příspěvku, kterým je stravenka. Závěry zde pro ni uvedené ale platí i pro jiné formy nepeněžitého příspěvku, jako je podpora závodních kantýn nebo dovoz jídla na pracoviště z oblíbené restaurace.


V první řadě je nutné upozornit na to, že daňově jsou paušál i stravenka nastaveny zcela opačně. Omezení pro daňově výhodné poskytnutí stravenek nalezneme výhradně v ustanoveních o daňové uznatelnosti, konkrétně tedy v § 24 odst. 2 písm. j) bod 4. zákona o daních z příjmů, zatímco omezení pro daňově výhodné poskytnutí paušálu nalezneme sice také marginálně v tomtéž ustanovení, především pak ale v ustanoveních o osvobození na straně zaměstnance, v § 6 odst. 9 písm. b) zákona o daních z příjmů.


To je důležité i proto, že platí pravidlo, že příjem, který je osvobozený od daně z příjmů fyzických osob (tj. na straně zaměstnance), je zároveň osvobozený od povinnosti platit pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění jak za zaměstnavatele, tak za jeho zaměstnance. A naopak. V obou případech platí, že základní podmínka, tj. podmínka fi nančního limitu, pro daňově výhodné poskytování příspěvku na stravování je u standardní pracovní směny nastavena „do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin“. Pro rok 2021 je tento limit v korunovém vyjádření roven částce 75,60 Kč.


Opačný způsob daňového nastavení ovšem vede k tomu, jak bude rozebráno dále, že v případě, že tento limit bude překročen nebo nebudou dodrženy jiné podmínky, bude příspěvek na stravenku sice daňově neuznatelný pro zaměstnavatele (implicitní

náklad 19 % na dani z příjmů právnických osob), ale osvobozený pro zaměstnance od daní i pojistného (implicitní úspora 26 %) a pro zaměstnavatele od pojistného (implicitní úspora 33,8 %). A u paušálu to bude přesně naopak. I při nedodržení (většiny) podmínek bude paušál stále daňově uznatelný (implicitní úspora 19 %), ale zdaněný u zaměstnance a zpojistněný (implicitní souhrnný náklad 59,8 %).


První dílčí závěr tedy je, že v případě, že zaměstnavatel poskytuje nadlimitní příspěvek (více než 75,60 Kč) nebo nesplní některou z podmínek, je daňově výhodnější poskytnout stravenku nebo jinou formu nepeněžitého příspěvku.


Daňová uznatelnost příspěvku na stravenku a paušálu


Komplikovanější podmínky jsou uvedeny v ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 4. zákona o daních z příjmů, které upravuje, za jakých podmínek si může zaměstnavatel daňově uznat příspěvek na stravenku nebo paušál, který je v zákoně označován jako peněžitý příspěvek na stravování.


Pro obě varianty, jak nepeněžitou (typicky stravenky), tak peněžitou (paušál) platí pro dosažení daňové uznatelnosti následující podmínky:

a) přítomnost zaměstnance v práci během stanovené směny (jedna směna podle zákoníku práce) trvala aspoň 3 hodiny;

b) pokud délka směny v úhrnu s povinnou přestávkou v práci, kterou je zaměstnavatel povinen poskytnout zaměstnanci, bude delší než 11 hodin, lze daňově uznat další, tj. druhý

příspěvek;

c) příspěvek nelze uplatnit na stravování za zaměstnance, kterému v průběhu směny vznikl nárok na stravné podle Zákoníku práce.


Pro nepeněžitý příspěvek (stravenku) dále platí podmínka, že zaměstnavatel může s daňovým odečtem poskytnout příspěvek pouze tehdy, pokud výše jeho příspěvku nečiní více než 55 % ceny jednoho jídla (tj. nominální hodnoty stravenky) a nejvýše do částky 75,60 Kč, resp. do dvojnásobku této částky při směně delší než 11 hodin.


Pro peněžitý příspěvek toto omezení neplatí a zaměstnavatel tak může s daňovým odečtem poskytnout i příspěvek vyšší, pokud ovšem splní podmínky uvedené pod body a) a c) výše. Je otázkou, zda musí i u paušálu splnit podmínku uvedenou pod bodem b) výše. Z důvodové zprávy vyplývá, že toto úmyslem zákonodárce nebylo, ale formulace zákonného ustanovení

umožňuje i výklad, že tato podmínka může být správcem daně vyžadována.


Druhý dílčí závěr tudíž je, že zatímco u nepeněžitých příspěvků (stravenek) je omezení daňové uznatelnosti nastaveno poměrně dobře a nečiní v praxi výkladové problémy, u nadlimitních peněžních příspěvků bych doporučoval postupovat s velkou mírou opatrnosti a nespoléhat se na mediální vyjádření, že paušál je daňově uznatelný vždy a bez jakéhokoli omezení.


Osvobození příspěvku na stravenku a paušálu na straně zaměstnance


Druhou stranou téže mince je u zaměstnaneckých benefi - tů vždy otázka osvobození na straně zaměstnance. V případě peněžitého i nepeněžitého příspěvku na stravování jsou podmínky pro daňové osvobození upraveny v § 6 odst. 9 písm. b) zákona o daních z příjmů.


Pro poskytnutí paušálu platí pro dosažení osvobození od daně z příjmů na straně zaměstnance následující podmínky:

a) paušál musí být poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování;

b) paušál musí být poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci za jednu směnu podle zákoníku práce;

c) paušál musí být poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin, tj. nejvýše v hodnotě 75,60 Kč.


Tyto podmínky ovšem v praxi představují značné komplikace při zavádění paušálu. Podmínka uvedená výše pod bodem a) byla v průběhu legislativního procesu často komunikována předkladatelem tak, že zákon sice používá termín „na stravování“, ale

to, zda byl nebo nebyl příspěvek na stravování skutečně použit, nebude ze strany fi nančních úřadů kontrolováno, protože je zřejmé, že výdaje osoby na stravování tuto částku běžně překračují.


Dokud tedy některý z fi nančních úřadů nebude příliš formalisticky vykládat zákon a nebude prokázání této podmínky vyžadovat, spolehněme se na to, že prokazování využití paušálu na stravování nebude požadováno.


Podmínka uvedená výše pod písmenem b) ovšem vede k závěru, že v případě, že by byl paušál poskytnut osobě s příjmy ze závislé činnosti (obecně nazývané v ZDP jako „zaměstnanec“),

která nemá stanovenu směnu podle zákoníku práce, nebude paušál osvobozený! To se bude typicky vztahovat na jednatele, členy orgánů společností, společníky, bývalé zaměstnance apod. Zřejmě nebude podmínka směny splněna ani u zaměstnanců na dohodách, ale může postihnout i zaměstnance s fl exibilním pracovním režimem, kratšími úvazky, zaměstnance

na tzv. home offi ce nebo zaměstnance, kteří si stanovenou směnu zkrátí tím, že poslední dvě hodiny odejdou k lékaři…


A v neposlední řadě podmínka uvedená pod písmenem c) výše znamená, že pokud by zaměstnavatel poskytl zaměstnanci paušál vyšší, než je 75,60 Kč za směnu, pak by částka přesahující tento limit podléhala dani z příjmů fyzických osob bez ohledu na to, zda byla odpracována směna o osmi nebo dvanácti hodinách.


U stravenek je to ale opět jinak. V jejich případě postačí pro osvobození od daně splnit pouze to, že jde o nepeněžitou formu. Zákon totiž jako podmínku pro osvobození stanoví pouze to, aby stravování bylo poskytováno jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů. Ani slovo o jakémkoli limitu

nebo jiném omezení.


Příspěvek na stravování formou stravenky tak lze na rozdíl od paušálu poskytovat v jakékoli výši nad 75,60 Kč a bez podmínky odpracovaných hodin, směny nebo i vedle poskytnutí cestovních náhrad. Sice se v některých případech obětuje daňová uznatelnost, což ale nemusí trápit třeba neziskové organizace nebo zaměstnavatele s daňovou ztrátou, ale poskytovat stravenku lze osvobozeně i jednatelům, členům orgánů společností, společníkům, bývalým zaměstnancům, dohodářům, zaměstnancům s fl exibilním pracovním režimem, kratšími úvazky, zaměstnancům na tzv. home offi ce nebo zaměstnancům, kteří si směnu zkrátí návštěvou lékaře…


Čtvrtý dílčí závěr tudíž zní, že pokud chce zaměstnavatel poskytovat jednotnou podporu stravování všem svým pracovníkům, bez ohledu na právní režim vztahu nebo rozsah výkonu práce, je vhodnější zvolit nepeněžitý příspěvek (stravenku), která na rozdíl od paušálu zajistí osvobození od daně z příjmů ve všech případech.


Je samozřejmě možné poskytovat paušál pouze těm pracovníkům, kteří splňují podmínky pro osvobození, a stravenku ostatním. Z čistě daňového pohledu, vedoucí oddělení lidských zdrojů prominou, je možná i varianta poskytovat paušál jen za některé dny, třeba sudé, a stravenku za jiné…


Osvobození příspěvku na stravenku a paušálu od pojistného


Osvobození od povinnosti platit pojistné je ve srovnání s daňovým osvobozením již poměrně jednoduché. Pojistné totiž sleduje daňový osud poskytnutého benefi tu, a tudíž platí, že pokud je příspěvek na stravování, ať již v peněžité nebo nepeněžité podobě, osvobozen od daně z příjmů na straně zaměstnance, je zároveň osvobozený i od pojistného. A to jak pro zaměstnance, který tak šetří 11 %, tak pro zaměstnavatele, který šetří 33,8 %.


Pátý dílčí závěr tudíž zní, že z pohledu odvodů pojistného platí vše tak, jak bylo řečeno ve čtvrtém dílčím závěru u osvobození od daně na straně zaměstnance. Stravenka tak bude v mnoha situacích stále výhodnější než paušál.


Závěrem


Příspěvek na stravování v nepeněžité podobě (stravenky, kantýny apod.) na straně jedné a peněžitý příspěvek (paušál) na straně druhé nejsou daňově shodné varianty podpory stravování.


Každá z forem má svoje výhody a pro každou firmu se může hodit něco jiného. Hlavní rozdíl je v tom, že z pohledu daní jsou obě základní formy, tj. peněžitá a nepeněžitá, nastaveny přesně opačně. Zatímco peněžitý paušál je osvobozený jen do limitu, stravenka, jako nejznámější představitelka nepeněžitých forem, je osvobozena bez konkrétního limitu.


V případě, že ve firmě jsou pouze standardní zaměstnanci, nejsou zde směny delší než 11 hodin a zaměstnavatel hodlá poskytovat příspěvek pouze do výše fi nančního limitu, jsou obě

varianty daňově rovnocenné.


Jakmile ale není některá zákonná podmínka splněna, daňové ošetření se rozchází. Z čistě fi nančního pohledu je pak výhodnější nepeněžitá forma, která má menší rozsah rizik, vyšší rozsah pracovníků, kterým může být daňově výhodně poskytnuta, a vyšší úsporu zejména pro zaměstnance na ušetřené dani z příjmů fyzických osob a pojistném. Z pohledu zaměstnavatele, pakliže se započte tzv. daňový štít, je tento rozdíl ve prospěch stravenky menší, ale stále poměrně významný.


A na úplný závěr bych se ještě zastavil u dvou mediálně hojně komunikovaných výhod paušálu. První výhodou by měla být nižší administrativní pracnost. Pokud jsou stále ještě někde zaměstnancům vydávány papírové stravenky, pak je u nich administrativní pracnost s distribucí skutečně vyšší. Pokud jde o nutnost kontrolovat podmínky pro daňově výhodné poskytnutí stravenky nebo/a paušálu, pak tyto jsou srovnatelné.


Veřejně bylo také komunikováno, že paušál nebude předmětem kontrol. Nicméně, v prezentacích metodiků daňové správy se již objevuje upozornění, že paušál není určen k nahrazování mzdy a ministerstvo fi nancí bude fi nanční úřady instruovat, aby takové situace kontrolovaly, odhalovaly a doměřovaly daně v situacích, kdy dospějí k názoru, že paušál byl zneužit k náhradě mezd.


Daňovým poplatníkům tak nezbývá než postupovat při zavádění paušálu velmi obezřetně a případně i vyčkat na to, až se všechny tyto výkladové problémy interpretačně usadí nebo budou projudikovány.


Zdroj: e-Bulletin Komory daňových poradců ČR

0 komentář